A cikk a bérgyártás elméleti és gyakorlati tudnivalóit foglalja össze, amelyek 2009. január 1-je és 2011. december 31. között változatlan formában érvényesek.

Fogalmak és értelmezések

A gazdasági gyakorlat a bérmunka fogalmat használja azokra az ügyletekre, amelyek során egy gazdálkodó egy másik fél tulajdonában álló termék vagy alapanyag felhasználásával, összeszerelésével, megmunkálásával állít elő új terméket vagy változtat egy létező termék állapotán. Bérmunka lehet például egy berendezés karbantartása és javítása, késztermék összeszerelése rendelkezésre bocsátott alapanyagokból vagy késztermék előkészítése a kereskedelmi forgalomra csomagolással és címkézéssel.

A termékdíj-szabályozás a bérmunkák egy részét minősíti bérgyártásnak. A környezetvédelmi termékdíjról, továbbá egyes termékek környezetvédelmi termékdíjáról szóló 1995. évi LVI. törvény (a továbbiakban: Kt.) 20. § 4. pontja értelmében „bérgyártás: a megrendelő vagy megbízottja (bérgyártató) által a Magyar Köztársaságban letelepedett személy (bérgyártó) részére ellenszolgáltatás nélkül rendelkezésre bocsátott anyagokból, félkész termékekből ellenszolgáltatás ellenében termékdíjköteles termék előállítása”.

A definíció legfontosabb elemei a következők:

Bérgyártató általi rendelkezésre bocsátás: A termékdíjköteles termék előállításához felhasznált anyagok és félkésztermékek a megbízó (bérgyártató) tulajdonában állnak, ezek nem származhatnak egyéb forrásból (pl. a megbízott saját beszerzése). A jogalkotó értelmezése szerint a bérgyártás fennállásához szükséges, hogy a feltétel a termékdíjköteles termék valamennyi összetevőjére teljesüljön. Ha valamely összetevő más forrásból származik, az ügylet nem tekinthető bérgyártásnak.

Ellenszolgáltatás nélküli rendelkezésre bocsátás: Nem tekinthető bérgyártásnak, ha a megbízó térítés ellenében biztosítja az alapanyagokat, tehát előbb a megbízottnak értékesíti azokat, majd visszavásárolja a készterméket.

Ellenszolgáltatás ellenében történő előállítás: A késztermék létrehozásáért a bérgyártó ellenszolgáltatásban részesül, amelynek jellemző formája valamely szolgáltatásért fizetett díj. A megbízott nem állíthat ki termékértékesítésről szóló számlát, tekintettel arra, hogy az ügylet megkezdésekor az összetevők a megbízó (bérgyártató) tulajdonában álltak, és azokat ellenszolgáltatás nélkül bocsátotta a megbízott rendelkezésére.

Termékdíjköteles termék előállítása: A meghatározást kizárólag az előállított termékdíjköteles termék tekintetében kell vizsgálni. Például ha a megbízott olyan csomagolt terméket hoz létre, amely önmagában nem termékdíjköteles, a bérgyártás feltétele csak a csomagolásra vonatkozik, magára a termékre nem.

A fentiekből az is következik, hogy a bérmunka tágabb fogalom, mint a bérgyártás. Ha egy bérmunka a Kt. szerint nem minősül bérgyártásnak, akkor az általános szabályok szerint kell meghatározni a kötelezettség alanyát. Ezen a helyzeten az sem változtat, ha a bérmunkához kapcsolódó szerződésben vagy bizonylatokon a felek a „bérgyártás” kifejezést használják.

A gyakorlatban ritka a „tiszta” bérgyártás esete, ezért a legtöbb esetben csak alapos elemzést követően határozható meg a kötelezett személye, ahogyan ezt az alábbi példákban láthatjuk:

1. Az első esetben a megbízó cég az általa előállított elektronikai terméket felületkezelés céljából kiszállítja a megbízott partnerhez, aki a szolgáltatást követően visszaszállítja azt. A felek szolgáltatásról kötnek megállapodást, amelyben az ügyletre a bérmunka kifejezést használják. Ebben az esetben a megbízott nem hoz létre új terméket, hanem egy már előállított terméken végez minőségi javítást, ezért a termékdíj-szabályozás bérgyártásra vonatkozó rendelkezései nem alkalmazhatók. Ha az elektronikai termék termékdíjköteles, és azt a megbízó belföldi forgalomba hozza vagy saját célra felhasználja, a kötelezett a megbízó lesz.

2. Bortermelő „bérpalackozás” céljából a megbízott rendelkezésére bocsátja a saját termelésű borát és az egyedi címkét. A palackozást végző beszerzi a szükséges palackot és dugót, továbbá a visszaszállításhoz a saját rekeszeit használja. A termékdíj szempontjából a bérgyártást a termékdíjköteles termék, azaz a csomagolás szempontjából kell vizsgálni. A csomagolás egészére nem teljesül az a feltétel, hogy a megbízó által rendelkezésre bocsátott anyagokból jön létre, ezért az ügylet nem bérgyártás. Ennek következtében a bor csomagolása után a csomagolást végző megbízott köteles termékdíjat fizetni!

3. A harmadik esetben az elektronikai berendezés gyártója bérmunkában végezteti el a termék összeszerelését. A felek megegyezése alapján a megbízott a csomagoláshoz a saját beszerzésű csomagolószereket használja fel. Ebben az esetben a két termékdíjköteles termékre különbözik a kötelezett személye. Az összeszerelt elektronikai berendezésre a bérgyártás szabályait kell alkalmazni, ezért a megbízó (bérgyártató) a kötelezett, a csomagolás környezetvédelmi termékdíja pedig a csomagolást végző felet terheli.

A következő két példában két olyan ügyletet mutatok be, amelyek jól illusztrálják azt, hogyan próbál idomulni a gazdálkodói gyakorlat a jogszabály szövegéhez.

4. Ebben az esetben teljes körűen a megbízó biztosítja az alapanyagokat, ideértve az előállítandó termék becsomagolásához szükséges csomagolóanyagokat is. A késztermék nem termékdíjköteles termék, ezért csak a csomagolás után keletkezik fizetési kötelezettség. A felek szándéka az, hogy a kötelezetti pozíciót a megbízott foglalja el. Ennek érdekében a megbízott a becsomagolt terméket saját beszerzésű pántolószalaggal rögzíti a (vissza)szállítás során. A pántolószalag alkalmazása miatt a csomagolás egészére nem teljesül a bérgyártás feltétele, ugyanis nem kizárólag a megbízó által rendelkezésre bocsátott anyagokból áll a termék csomagolása. Ezért az ügylet a termékdíj szempontjából nem bérgyártás, a csomagolás utáni termékdíjat az általános szabályok szerint a csomagolást végző megbízott köteles megfizetni.

5. Az utolsó példában a helyzet éppen fordított. A felek között bérmunka-kapcsolat van, azonban a megbízó által biztosított alkatrészekből előállított elektronikai terméket a megbízott a saját beszerzésű csomagolóanyagaiba csomagolja be. A szándék ezúttal az, hogy az elektronikai berendezés mellett a csomagolás termékdíja is a megbízót terhelje. Ennek érdekében a megbízott a saját beszerzésű csomagolóanyagot az ügyletet megelőzően értékesíti a megbízónak, aki ezt követően azokat ellenszolgáltatás nélkül a megbízott rendelkezésére bocsátja. Az előzetes ügylet beiktatásával teljesül a termékdíjtörvény szerinti bérgyártás minden feltétele, ezért a megbízó (bérgyártató) köteles termékdíjat fizetni a csomagolás és az elektronikai berendezés után is.

A kötelezett meghatározása

Az értelmezéssel kapcsolatos kérdések egy része azokra az esetekre vonatkozik, amelyekben a megbízott a bérmunkát országhatár(ok)on át végzi. Az alábbiakban abból a szempontból vizsgálom meg az összes variációt, hogy az ügyletben létrejövő termékdíjköteles termékekkel kapcsolatos kötelezettség melyik felet terheli.

Az összehasonlíthatóság kedvéért a két fél közötti folyamat minden esetben azonos:

• A Megbízó a tulajdonában álló elektronikai alkatrészeket küld a Megbízottnak, illetve a Megbízó az alkatrészeket kartondobozba és műanyagfóliába csomagolja.
• A Megbízott a kicsomagolást követően az alkatrészekből elektronikai berendezést állít elő, azokat a kartondobozba visszacsomagolja és a Megbízóhoz szállítja. A lebontott műanyagfólia hulladékká válik.
• A Megbízó valamennyi anyagot ellenszolgáltatás nélkül bocsátja a Megbízott rendelkezésére. A Megbízott közreműködéséért díjazásban részesül.

1. eset: Belföldi bérmunka (a megbízó és a megbízott is belföldi)

Az ügylet a termékdíjköteles elektronikai berendezés és a termékdíjköteles csomagolás tekintetében is bérgyártásnak minősül.

Megjegyzés: Amennyiben a megbízó (bérgyártató) a kartondoboz vonatkozásában teljesíti az újrahasználható termékekre vonatkozó feltételeket, a kartondoboz második felhasználása után a termékdíjat nem kell megfizetni.

Az egyes termékek utáni kötelezettségek összefoglalása:

* A fizetési kötelezettség akkor jön létre, ha a Megbízó a készterméket belföldi forgalomba hozza vagy saját célra felhasználja. Ennek hiányában (pl. külföldre értékesítés) nem keletkezik termékdíj-fizetési kötelezettség.

2. eset: Külföldi bérmunka I. (a megbízó külföldi, a megbízott belföldi)

Külföldi megbízónak végzett bérmunka esetén első ránézésre a jogszabályból az a meglepő tény következik, hogy a hazai környezetvédelmi termékdíj fizetésére a külföldi fél a kötelezett. Azonban a bérgyártás során létrejövő termék nem kerül belföldi forgalomba, illetve nem történik saját célú felhasználás, ezért nem keletkezik termékdíj-fizetési kötelezettség sem.

Nem szabad elfeledkezni azonban arról, hogy az alapanyagok csomagolására (továbbá a folyamat során hulladékká váló alkatrészekre) nem terjed ki a bérgyártás fogalma. Ezért példánkban az alapanyagokról lebontott kartondoboz és műanyagfólia után saját célú felhasználóként a belföldi megbízott köteles termékdíjat fizetni.

Megjegyzés: Amennyiben a megbízott a kartondoboz vonatkozásában teljesíti az újrahasználható termékekre vonatkozó feltételeket, a kartondoboz utáni kötelezettség levonható igazolt külföldre visszaszállítás esetén.

Az egyes termékek utáni kötelezettségek összefoglalása:

3. eset: Külföldi bérmunka II. (a megbízó belföldi, a megbízott külföldi)

Külföldi megbízott esetében nem beszélhetünk bérgyártásról, ugyanis a bérgyártás meghatározása szerint a bérgyártó kizárólag Magyar Köztársaságban letelepedett személy lehet. Ennek következtében az ügyletet a kötelezett személyére vonatkozó általános szabályok szerint kell megítélni.

Az egyes termékek utáni kötelezettségek összefoglalása:

* A fizetési kötelezettség akkor jön létre, ha a Megbízó a készterméket belföldi forgalomba hozza vagy saját célra felhasználja. Ennek hiányában (pl. külföldre értékesítés) nem keletkezik termékdíj-fizetési kötelezettség.

Nyilvántartás és bevallás

A bérgyártató nyilvántartási kötelezettségének részeként értelmezendők a kötelezettség fennállását igazoló bizonylatok:

• a bérgyártóval kötött megállapodás,
• az alapanyagok rendelkezésre bocsátását igazoló bizonylatok,
• a késztermék átvételét igazoló bizonylatok és
• a termékdíjköteles termék előállításáért a megbízottnak fizetett ellenérték igazolása.

A termékdíjköteles termék átvételét követően a bérgyártató tulajdonképpen ugyanazokról a gazdasági eseményekről köteles nyilvántartást vezetni, mint a saját előállítású termékdíjköteles termékei esetében, azaz a nyilvántartás kiterjed a bérgyártásban előállított termék

• belföldi forgalomba hozatalára,
• külföldi forgalomba hozatalára (ebben az esetben nem keletkezik termékdíj-fizetési kötelezettség) és
• saját célú felhasználására.

Általános esetben a bérgyártató kötelezettsége nem a termék átvételének napján, hanem a belföldi értékesítéshez vagy a saját célú felhasználáshoz kötődő időpontban keletkezik (Kt. 4. § (1) bekezdés). Kivételt jelent, ha a bérgyártató a készletre vételkori fizetést választotta: ebben az esetben a fizetési kötelezettség – csomagolás kivételével – a termékdíjköteles termék készletre történő felvételének napján keletkezik. (Csomagolás esetében a csomagolás összetevője – bérgyártató általi (!) – készletre történő felvételének napján keletkezik a kötelezettség.)

A bérgyártató a bevallásában elkülöníti a bérgyártási jogcím alapján létrejött és az egyéb (pl. saját gyártású termék forgalomba hozatala) jogcímen keletkezett kötelezettségeket. Előbbiek esetében a KT-kód 6-7. karaktere B6.

A bérgyártás jogcímén létrejött kötelezettségekre az általános számlán feltüntetési rendelkezések vonatkoznak, speciális szövegminta alkalmazására nincs szükség.

Bérgyártás 2012-től

2012. január 1-jétől a bérgyártás szabályait nem kell alkalmazni csomagolás esetében. Akkumulátor, egyéb kőolajtermék, elektromos és elektronikai berendezés, gumiabroncs vagy reklámhordozó papír bérgyártása esetén változatlan rendben a bérgyártató kötelezett a termékdíjfizetésre.